Refinanzierungszinsen bei Darlehensverzicht

Insbesondere kleinere Kapitalgesellschaften werden neben der klassischen Bankfinanzierung vielfach durch deren Gesellschafter mit sog. Gesellschafterdarlehen finanziert. Kommt die Gesellschaft in wirtschaftliche Schwierigkeiten, verzichtet der Gesellschafter dann vielfach unter der auflösenden Bedingung der Besserung der wirtschaftlichen Lage der Gesellschaft auf seine Darlehensrückzahlung. Damit können die Eigenkapitalausstattung und die Ertragskraft wieder gestärkt werden. Der Verzicht soll aber nicht von Dauer sein, sondern dann wieder rückgängig gemacht werden, wenn die Gesellschaft ihre Ertragskraft wiedergewonnen hat. Das ursprünglich gewinnerhöhend ausgebuchte Darlehen wird mit dem Eintritt der Besserung zu Lasten des Gewinns wieder als Verbindlichkeit in die Bilanz der Gesellschaft eingestellt, ggf. auch ratierlich.

Wenn der Gesellschafter nicht selbst über die Mittel für ein Gesellschafterdarlehen verfügt, kann er sich das Geld auch bei einer Bank leihen und an die Gesellschaft weiterreichen. Über das steuerliche Schicksal der dafür anfallenden Refinanzierungszinsen hat der BFH kürzlich entschieden. Solange das Darlehen im üblichen Geschäftsgang gewährt wird, sind die anfallenden Refinanzierungszinsen Werbungskosten und die von der Gesellschaft erhaltenen Zinsen steuerpflichtige Zinseinkünfte.

Schwierig wird die Beurteilung dann, wenn ein Verzicht auf das Darlehen und in dessen Folge auf die Zinseinnahmen erklärt wurde. Das hat auch der BFH so gesehen. Zunächst bestätigte er die Steuerpflicht erhaltener Zinsen und den Werbungskostenabzug für die Bankzinsen. Diese Werbungskosten können ohne die Beschränkungen des ansonsten geltenden Werbungskostenabzugsverbots bei den tariflich besteuerten Kapitaleinkünften des Gesellschafters abgezogen werden. Dies gilt selbst dann, wenn die Kapitalgesellschaft die geschuldeten Zins- und Tilgungszahlungen aus dem Gesellschafterdarlehen nicht erbringt.

Verzichtet der Gesellschafter aber gegenüber der Kapitalgesellschaft auf sein Gesellschafterdarlehen gegen Besserungsschein, kann dies für Schuldzinsen, die auf das Refinanzierungsdarlehen gezahlt werden, bis zum Eintritt des Besserungsfalls zu einem Wechsel des Veranlassungszusammenhangs der Aufwendungen weg von den Kapitalerträgen aus dem Gesellschafterdarlehen hin zu den Beteiligungserträgen führen. Ein solcher Wechsel des Veranlassungszusammenhangs tritt insbesondere ein, wenn der Gesellschafter durch den Verzicht auf Zins- und Tilgungsansprüche aus dem Gesellschafterdarlehen die Eigenkapitalbildung und Ertragskraft der Gesellschaft stärken will. Der Wechsel des Veranlassungszusammenhangs hat zur Folge, dass die Schuldzinsen aus dem Refinanzierungsdarlehen nunmehr dem Werbungskostenabzugsverbot unterliegen, weil keine tariflich zu besteuernden Einkünfte mehr vorliegen.

Bei richtiger Gestaltung hätte der Kläger in dem Verfahren wenigstens 60 % der Refinanzierungszinsen abziehen können. Dazu muss der Gesellschafter spätestens mit Abgabe der Einkommensteuer für das Jahr des Forderungsverzichts die Anwendung des sog. Teileinkünfteverfahrens für die Dividenden aus der Kapitalgesellschaft und die damit im Zusammenhang stehenden Werbungskosten beantragen. Das war im Streitfall allerdings nicht erfolgt.